Mise à jour BOFiP : nouveaux ajustements pour le CIR sur les aides à l’embauche et le portage salarial

15 novembre 2024

CIR : les aides à l'embauche ne sont pas soumises à la déduction obligatoire des subventions publiques

Par un rescrit du 23 octobre dernier, publié dans la base bulletin officiel des finances publiques, l’administration indique que les aides à l’embauche versées par des personnes morales de droit public, ne doivent pas être déduites de l’assiette servant à la détermination du crédit d’impôt recherche (CIR).

Analyse du rescrit

En application de l’article 244 quater B du CGI, les entreprises industrielles et commerciales ou agricoles relevant d’un régime réel d’imposition, ou exonérées en application de certaines dispositions légales, peuvent bénéficier d’un crédit d’impôt au titre des dépenses qu’elles exposent au cours de l’année pour la réalisation d’opérations de recherche scientifique ou technique.

Afin de ne pas financer une même opération de recherche par le biais de plusieurs aides publiques, le III de l’article 244 quater B du CGI dispose que les subventions publiques reçues par les entreprises à raison des opérations ouvrant droit au crédit d’impôt sont déduites des bases de calcul de ce crédit d’impôt, qu’elles soient définitivement acquises par elles ou remboursables.

Dans son rescrit, l’administration fiscale répond à la question de savoir si les aides à l’embauche versées par des personnes morales de droit public, notamment les aides forfaitaires pour l’embauche en alternance et les aides pour l’embauche d’un demandeur d’emploi, d’un travailleur handicapé ou dans des zones en difficulté, constituent des subventions publiques au sens du III de l’article 244 quater B du code général des impôts (CGI), qui doivent être déduites de l’assiette servant à la détermination du crédit d’impôt recherche (CIR) ?

Réponse de l’administration fiscale :

« Seules les subventions publiques, remboursables ou non, afférentes à des opérations ouvrant droit au crédit d’impôt doivent être déduites. Aussi, dans l’hypothèse où une entreprise recevrait une subvention afférente à un projet comportant des opérations ouvrant droit au crédit d’impôt et des opérations n’y ouvrant pas droit, seule la fraction de cette subvention afférente aux opérations ouvrant droit à crédit d’impôt devrait être déduite. Cette fraction est déterminée au prorata du montant des opérations ouvrant droit au CIR (I-A § 10 du BOI-BIC-RICI-10-10-30-20).

En revanche, toutes conditions étant par ailleurs remplies, les aides à l’embauche accordées par les personnes morales de droit public qui ne sont pas conditionnées à l’affectation du personnel recruté à la réalisation d’opérations de recherche n’ont pas à être déduites de l’assiette du CIR, y compris dans l’hypothèse où le personnel embauché serait amené en pratique à participer à des opérations de recherche éligibles. »

Avis des experts fiscalistes

Ce rescrit est un rescrit de portée générale.

Il s’agit de rescrits délivrés à des contribuables et qui apportent des réponses à des questions que d’autres contribuables sont susceptibles se poser. Ces rescrits sont anonymisés puis intégrés dans le Bulletin officiel des finances publiques, BOFiP-Impôts.

Ces prises de positions formelles de portée générale sont opposables à l’administration fiscale en cas de contrôle, au regard de l’article L. 80 A du LPF.

Si vous êtes concernés par une aide à l’embauche accordée à un membre de votre équipe R&D valorisé au CIR, n’hésitez pas à demander avis auprès de nos experts pour savoir si vous pouvez vous prévaloir de ce nouveau rescrit.

En effet, les aides publiques doivent être examinées au cas par cas pour déterminer si elles doivent être déduites ou non de l’assiette de votre crédit d’impôt recherche.

CIR : prise en compte du portage salarial

Dans un second rescrit publié le 23 octobre dernier, l’administration indique également que les dépenses de personnel exposées par les entreprises utilisatrices dans le cadre d’un contrat de portage salarial peuvent être prises en compte dans l’assiette du crédit d’impôt en faveur de la recherche (CIR) ou du crédit d’impôt en faveur de l’innovation (CII).

Analyse du rescrit

Le portage salarial constitue un prêt de main d’œuvre qualifiée à but lucratif licite dès lors qu’il est mis en œuvre dans le respect des dispositions de l’article L. 1254-1 et suivants du code du travail (C. trav.). Il permet aux entreprises de faire appel à des ressources humaines externes de manière occasionnelle ou ponctuelle, notamment pour des prestations nécessitant une expertise dont elles ne disposent pas en interne. Le contrat de travail conclu avec l’entreprise de portage comporte les éléments formant le prix de la prestation dont la rémunération.

En application du b du II de l’article 244 quater B du code général des impôts (CGI) sont prises en compte dans l’assiette du CIR les dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés aux opérations de recherche scientifique et technique éligibles.

En application du 2° du k du II de l’article 244 quater B du CGI sont prises en compte dans l’assiette du CII les dépenses de personnel directement et exclusivement affecté à la réalisation des opérations de conception de prototypes ou installations pilotes de nouveaux produits exposées par les petites et moyennes entreprises au sens du droit de l’Union européenne.

Aux termes de l’article 49 septies I de l’annexe III au CGI, les dépenses de personnel au sens de l’article 244 quater B du CGI s’entendent des rémunérations, de leurs accessoires ainsi que des charges sociales, dans la mesure où celles-ci correspondent à des cotisations sociales obligatoires.

Au sens strict, la notion de rémunérations, qui détermine les dépenses de personnel visées par les crédits d’impôt, couvre les rémunérations et les charges sociales correspondantes qui sont versées aux salariés par l’entreprise employeuse en rétribution de leurs services, et non les sommes versées à des travailleurs indépendants et extérieurs à l’entreprise.

Dans son rescrit, l’administration répond donc à la question de savoir si les dépenses de personnel exposées par les entreprises utilisatrices dans le cadre d’un contrat de portage salarial peuvent-elles être prises en compte dans l’assiette du crédit d’impôt en faveur de la recherche (CIR) ou du crédit d’impôt en faveur de l’innovation (CII) ?

Réponse de l’administration fiscale :

Le Conseil d’État a jugé que les dépenses éligibles au crédit d’impôt ne sauraient être réduites aux seules rémunérations et charges versées pour des personnes employées mais s’étendent aux rémunérations et aux charges sociales prises en charge par l’entreprise au titre de la mise à disposition par un tiers de personnes afin d’y effectuer dans ses locaux et avec ses moyens des opérations de recherche (CE, décision du 25 janvier 2017, n° 390652, ECLI:FR:CECHR:2017:390652.20170125).

À cet égard, la doctrine administrative admet la prise en compte des dépenses afférentes aux intérimaires, prêt de main d’œuvre à but lucratif, dès lors qu’elles peuvent être qualifiées de dépenses de personnels de recherche directement et exclusivement affectés aux opérations de recherche et développement éligibles. Seules sont prises en compte dans l’assiette du crédit d’impôt les rémunérations et les charges sociales des personnels de recherche concernés, à l’exclusion des frais indirects (frais de gestion de personnel, d’administration générale) (I-A-3-c § 80 du BOI-BIC-RICI-10-10-20-20 et I-B § 40 du BOI-BIC-RICI-10-10-45-20).

Partant, les dépenses de personnel liées au recours à des salariés portés peuvent être prises en compte dans l’assiette du CIR ou du CII sous réserve que :

le portage salarial, prêt de main d’œuvre à but lucratif, respecte les conditions prévues par l’article L. 1254-1 et suivants du C. trav. ;
les salariés portés effectuent dans les locaux de l’entreprise cliente et avec ses moyens les opérations éligibles ;
la rémunération et les charges sociales des chercheurs et techniciens directement et exclusivement affectés aux opérations éligibles (prise en compte au prorata du temps effectivement consacré aux opérations éligibles ; exclusion des autres frais inclus dans le prix de la prestation) soient uniquement prises en compte.

Ce faisant, les règles de détermination des dépenses des salariés portés à prendre en compte dans l’assiette de l’aide fiscale doivent donc être identiques à celles applicables aux personnes employées.

Avis des experts fiscalistes

Ce rescrit aussi est un rescrit de portée générale.

Ces prises de positions formelles de portée générale sont, en effet, opposables à l’administration fiscale en cas de contrôle, conformément au 2ème alinéa de l’article L. 80 A du LPF.

En l’espèce la réponse donnée est claire : « les règles de détermination des dépenses des salariés portés à prendre en compte dans l’assiette de l’aide fiscale doivent donc être identiques à celles applicables aux personnes employées. »

Ainsi, les dépenses à prendre en compte le seront au titre des dépenses de personnel et l’agrément de la société de portage ne sera donc pas nécessaire.

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